שאלה זו נדונה לאחרונה בפסק דין ע"מ 15616-07-20 רפאל עגיב נ' מנהל מע"מ פתח תקווה.

רקע

השאלה מתי אדם פרטי שמחזיק או סוחר בנדל"ן חוצה את הקו והופך לעוסק החייב במס כעסק מלווה את הפסיקה שנים וזאת בהקשרים של חוק מס ערך מוסף, מס הכנסה ומס רווחי הון (בשים לב שמס על הכנסה עסקית גבוה בהרבה ממס רווחי הון) ואף ביטוח לאומי (בשים לב שביטוח לאומי מוטל על הכנסה עסקית).

במקרה הזה הסוגיה עלתה בהקשר של חוק מע"מ. מנהל המע"מ ראתה במערער – רואה חשבון ואיש נדל"ן ותיק – כעוסק במקרקעין, וחייב אותו במע"מ על שלוש עסקאות: מכירת חנויות בבניין בת"א וסיחור אופציות בקרקעות חקלאיות בחדרה ובפרדס חנה.

טענות הצדדים:

המערער טען שמדובר בפעילות פרטית: את החנויות החזיק יותר מעשור בהשכרה פסיבית מובהקת, בלי תדירות גבוה, בלי תחזוקה, השבחה או סיכון מסחרי, ואת האופציות, לטענתו, ביצע באופן חד-פעמי. מנהל מע"מ טען כי מכלול פעילותו לאורך השנים של המערער מצביע על עסק נדל"ן ממש.

קביעת בית המשפט

בית המשפט חזר על המבחנים שנקבעו בפסיקה הישראלית במשך השנים לאבחנה בין עסק לבין פעילות פסיבית שכוללים המבחינם /אמות המידה הבאים:

1. מבחן טיב הנכס ואופיו
2. מבחן תקופת ההחזקה בנכס
3. מבחן אופן מימון העסקה
4. מבחן תדירות העסקאות והיקפן
5. מבחן בקיאות הנישום
6. מבחן קיומו של מנגנון וההשבחה
6. מבחן ה"גג" (התמונה הכוללת)
לאחר ניתוח האמור פיצל בית המשפט את ההכרעה. לגבי הבניין ביהודה המכבי – הערעור התקבל. נקבע שהחזקה ארוכת טווח, ללא תחלופת שוכרים מהותית, ללא מנגנון ניהולי וללא סיכון, אינה "עסק", ולכן מכירת החנויות אינה חייבת במע"מ. המבחן המכריע היה אופי ההשכרה בפועל, לא אופי הנכס.

לעומת זאת, לגבי סיחור האופציות בחדרה ובפרדס חנה – הערעור נדחה. בית המשפט ראה כאן פעילות ספקולטיבית מאורגנת: עשרות רוכשים, היקפים של מיליונים, החזקה קצרה, בקיאות מקצועית, מימון זר ושימוש במערך שיווק. בית המשפט הדגיש שניתן לשקלל גם עסקאות אחרות של הנישום וחברותיו כדי "לצבוע" את אופי העסקה.

לדעתנו חשוב להדגיש כי מה שמייחד את פסק הדין הזה הוא שבית המשפט לא הסתפק בהדבקת תווית אחת לנישום – "עוסק" או "אדם פרטי" – ולא גזר ממנה דין אחיד על כלל פעילותו. תחת זאת הוא יישם את מבחני העסק בנפרד על כל נכס ונכס, והגיע לתוצאות הפוכות בתוך אותו תיק ולגבי אותו אדם: ההשכרה הפסיבית של החנויות סווגה כפעילות פרטית הפטורה ממע"מ, ואילו סיחור האופציות בקרקעות החקלאיות סווג כפעילות עסקית חייבת. בכך נדחתה למעשה הגישה הרווחת לפיה משעה שנקבע כי אדם הוא "עוסק במקרקעין", צובע סיווג זה את מלוא עסקאותיו. בית המשפט הבהיר שהבחינה היא של הפעילות הקונקרטית סביב כל נכס – אופיו, משך ההחזקה, מידת האקטיביות והסיכון – ולא של זהות הנישום באופן גורף. התוצאה היא שאדם אחד יכול להיחשב עוסק לגבי חלק מעסקאותיו ולא-עוסק לגבי אחרות, גם כאשר חלק מהמבחנים מתקיימים לכאורה גם בנכסים שסווגו כפרטיים. זוהי רטוריקה משפטית המעמידה את מהות הפעילות הספציפית – ולא את הדימוי הכולל של הנישום – במרכז ההכרעה.

לבסוף, הסיווג כעוסק נגזר ממהות הפעילות בפועל ולא מהרישום הפורמלי במע"מ. השכרה פסיבית של מספר נכסים אינה הופכת אדם לעוסק – אך פעילות מסיבית ו/או ספקולטיבית סחר באופציות בקרקע, בהיקף ובתדירות, עלול לחייב במע"מ. מי שפעיל בנדל"ן, ובפרט בעלי מקצוע בתחום, צריך לבחון מראש את מכלול עסקאותיו, שכן גם פעילות "מהעבר" ופעילות באמצעות חברות נכנסת לתמונה.

האמור אינו יעוץ nמקצועי ואינו מחליף יעוץ ספציפי ומהווה אך ורק מידע כללי. ניתן לפנות למשרדנו ליעוץ מקצועי ספציפי.